Enflasyon Dönemlerinde Yeniden Değerleme

Ankara Vergi Dairesi Başkanı Yüksel Duman, yüksek enflasyonun şirketlerin bilançolarını olumsuz etkilediğini ve yeniden değerleme uygulamalarının bu etkileri azalttığını belirterek iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme imkânının şirketlerin finansal durumunu düzelteceği konusunu detaylandırıyor. 

Enflasyonun yüksek seyretmesi, şirketlerin bilançoları üzerinde olumsuz etkilere neden olmaktadır. Bilançoda yer alan duran varlıkların, sermaye kalemlerinin ve parasal olmayan değerlerin maliyet bedeli ile yer alması nedeniyle bu kıymetler reel olarak gittikçe değerlerini kaybetmektedir. Bu durum, bu değerlerin elden çıkarılması durumunda fiktif kârların ortaya çıkmasına ve şirket üzerine ilave vergi yüklerinin gelmesine sebep olmaktadır.

Enflasyonist ortamlarda meydana gelen bu olumsuz durumun ortadan kalkmasını sağlayacak husus en son 2004 yılında şartların oluşması ile uygulanmış olan enflasyon muhasebesidir. Enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşmasına rağmen 7352 sayılı Kanun ile VUK’a eklenen geçici 33. madde ile enflasyon düzeltmesi 31.12.2023 tarihine ertelenmiştir.

Diğer taraftan, enflasyonun etkisini azaltmak amacıyla 7338 sayılı Kanun ile VUK’un mükerrer 298. maddesine (Ç) fıkrası eklenerek, amortismana tabi iktisadi kıymetler için sürekli ve vergisiz olarak yeniden değerleme imkânı getirilmiştir. Bu düzenlemeyi tamamlar şekilde taşınmazlar ile amortismana tabi taşınmaz kıymetleri %2 vergili olarak yeniden değerleme imkânı sağlayan bir diğer düzenleme de geçici 32. madde ile 01.01.2022 tarihinde VUK’a eklenmiş bulunmaktadır.

VUK mükerrer 298. maddenin (Ç) fıkrası kapsamında yapılan yeniden değerleme işlemi sürekli olarak yapılmakta ve vergisiz olarak gerçekleştirilmektedir. VUK geçici 32. madde kapsamında yapılan yeniden değerleme işlemi ise vergili olarak gerçekleştirilmekte ve bir sefere mahsus olarak yapılmaktadır.

VUK mükerrer 298. maddenin (Ç) fıkrası ve geçici 32. madde uygulamalarının her ikisi de ihtiyari uygulamalardır. Mükelleflerin burada dikkat etmesi gereken husus; VUK mükerrer 298. maddenin (Ç) fıkrası kapsamında yeniden değerleme yapması durumunda, geçici 32. madde kapsamında vergisiz yeniden değerleme yapma imkânının kaybedileceğidir. Tersi durumda ise önce geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapan bir mükellef, VUK mükerrer 298. maddenin (Ç) fıkrası kapsamında yeniden değerleme yapabilir. Bu düzenlemelerin şartlarından, avantajlarından ve kimlerin yararlanabileceğinden makalemizde kısaca bahsedeceğiz.

1. Vergisiz Olarak Sürekli Yeniden Değerleme İmkânı (VUK Mükerrer 298/Ç)

1.1 Kimler Yaralanabilir?

Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri (kolektif, adî komandit ve adî şirketler dâhil) bu uygulamadan yararlanabilir. Bu uygulama ihtiyari bir uygulamadır.

1.2 Kimler Yararlanamaz?

Bu uygulamadan aşağıda belirtilmiş olan mükellefler yararlanamaz.

• Dar mükellefiyet esasında vergilendirilenler,
• İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutanlar,
• Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbapları,
• Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal edenler,
• Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler,

 1.3 Hangi Kıymetler Yararlanabilir?

Dönem sonu itibarıyla aktifte bulunan; amortismana tabi iktisadi kıymetler (amortismana tabi taşınmazlar, gayrimenkullerin mütemmim cüzileri ve teferruatları, tesisat ve makineler, gemiler ve diğer taşıtlar, gayri maddi haklar, demirbaşlar, şerefiyeler, aktifleştirilen AR-GE harcamaları, özel maliyet bedelleri, aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri) için uygulamadan yararlanılabilir. Mükellefler aktiflerine kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerin tamamı için yararlanabileceği gibi, belli bir kısmı için de yararlanabilir. Boş arsa ve araziler ile yapılmakta olan yatırımlar gibi amortismana tabi olmayan kıymetler ve yeniden değerlemenin yapılacağı hesap döneminde aktife dahil edilen ATİK’ler, sat kirala geri al ve kira sertifikası ihracına konu edinilen kıymetler yeniden değerlemeye konu edinilemeyecektir.

Ayrıca, iştigal konuları iktisadi kıymetlerin alım, satım, inşa işi olan mükelleflerin, bu amaçla aktiflerinde bulunan emtia niteliğindeki kıymetleri izledikleri hesaba bakılmaksızın uygulama dışındadır. Buna göre, gayrimenkullerin inşası faaliyetinde bulunan mükellefler, satmak amacıyla inşa ettikleri bağımsız bölümler için bu uygulamadan faydalanamayacaktır.

1.4 Sürekli Yeniden Değerlemeye Esas Değer Nedir?

Sürekli yeniden değerlemeye esas değer; amortismana tabi iktisadi kıymetlerin ve bunlara ait amortismanların, değerlemenin yapılacağı dönem sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değeridir. Bu değerler içerisinde faiz ve kur farklarını barındırıyorsa, amortismana tabi kıymetin bünyesinde ve ayrılan amortismanında yer alan faiz ve kur farklarının arındırılarak yeniden değerlemeye esas kıymetlerinin belirlenmesi gerekmektedir.Amortismana tabi kıymetin geçmiş dönemlerde ayrılmamış olan amortismanları, tam olarak ayrılmış varsayılarak yeniden değerleme işlemi yapılacaktır.

1.5 Sürekli Yeniden Değerleme Uygulaması

ATİK’lerin ve bunlara isabet eden amortismanların değeri ilgili dönem için açıklanan yeniden değerleme oranında artırılır.

Bu hesaplama sonunda bulunan değerlenmiş net bilanço aktif değerinden, değerleme öncesi net bilanço aktif değeri düşülür. Aradaki fark değer artışı olarak bilançonun pasifinde özel fon hesabına (522 MDV yeniden değerleme artışları hesabına) alınır. Bu işlem geçici vergi dönemleri için de yapılabilir.

Bu işlem sonucunda herhangi bir vergi ödenmeyecek ve beyanname verilmeyecektir. İşlemlerin tamamı muhasebe kayıtları üzerinden yürütülecektir. Bu işlemlerden sonra amortismanlar yeniden artırılmış olan tutarlar üzerinden ayrılmaya devam edilecektir.

Yeniden değerlemeye konu edilen kıymetlerin satışı, devri, işletmeden çekilmesi, şirketin tasfiyesi gibi nedenlerle elden çıkarılması halinde; bunlara isabet eden ve bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulur.

Sermayeye ilave edilen değer artışları, satış veya herhangi bir şekilde elden çıkarmaya ilişkin kâr ve zararın tespitinde dikkate alınmaz; ancak, faaliyete devam edilen süre içerisinde herhangi bir şekilde sermayeden çekilirse, çekilen kısım o dönemin kazancı sayılarak vergiye tabi tutulur.

2. Vergili Olarak Geçici Yeniden Değerleme İmkânı (VUK Geçici 32. Madde)

2.1 Uygulamadan Kimler Yararlanabilir?

VUK geçici 32. maddede düzenlenmiş olan uygulamadan, VUK 298/Ç bendinde düzenlenmiş olan sürekli yeniden değerleme uygulamasından yararlanan mükelleflerin tamamı yararlanabilir. Uygulamadan faydalanamayacak olan mükellef grubu da aynıdır.

2.2 Uygulamadan Hangi Kıymetler İçin Yararlanılabilir?

Sürekli yeniden değerleme uygulamasından sadece ATİK’ler için yeniden değerleme mümkünken VUK geçici Md. 32’nin kapsamına amortismana tabi olmayan taşınmazlar için de yeniden değerleme yapılabilir. Dolayısıyla boş arsa ve araziler için de uygulamadan faydalanılabilir. Mükelleflerimiz aktiflerinde bulunan taşınmazların tamamı için bu uygulamadan yararlanabilecekleri gibi, taşınmazların bir kısmı için de bu uygulamadan faydalanabilirler.

2.3 Değerleme İşleminin Vergi Karşısındaki Durumu

Yeniden değerleme işlemi sonucunda pasifte özel bir fon hesabına alınan değer artışı üzerinden %2 vergi hesaplanacak ve değerleme işleminin yapıldığı ayı takip eden ayın sonuna kadar beyan edilecektir. Tahakkuk eden vergi, ilki beyan süresinde olmak üzere, ikişer aylık dönemler itibarıyla üç eşit taksitte ödenecektir.

Ödenen vergi gelir/kurumlar vergisinden mahsup edilemeyecek olup matrahın tespitinde gider olarak da dikkate alınamayacaktır.

Beyan ve ödeme yükümlülüklerine uyulmaması halinde, yeniden değerleme hükümlerinden faydalanılamayacaktır.

Amortismanlar artık yeniden değerlenmiş olan bu tutarlar üzerinden ayrılacaktır. ATİK’lerin satış, devir veya işletmenin tasfiyesi gibi durumlarda işletmeden çekilmesi halinde, özel fon hesabındaki tutar, kârın hesaplanmasında dikkate alınmayacaktır. Sürekli yeniden değerleme uygulaması olan VUK geçici 298/Ç’ye göre en önemli vergisel avantaj burada sağlanmış olmaktadır.

Özel fon hesabında yer alan tutarın sermayeye ilavesi dışında işletmeden çekilmesi durumunda veya başka bir hesaba aktarılması durumunda ise vergiye tabi olacaktır.

3. Yeniden Değerleme Uygulamasının Sağladığı Avantajlar

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemesine imkân veren VUK mükerrer 298. madde Ç bendi ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yanı sıra amortismana tabii olmayan gayrimenkullerin de yeniden değerlenmesine imkân veren VUK geçici 32. madde uygulamaları iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerlerini artırmakta ve bu değerler üzerinden ayrılan amortisman tutarları da artmaktadır. Bunun yanı sıra yapılan yeniden değerleme sonrasında artış tutarı fona aktarılmakta böylece de öz kaynak tutarında artış sağlanmaktadır.

Bu uygulama ile birlikte şirketlerin varlıkları gerçek değerlerine yaklaşmakta ve bilançoları düzelmektedir. Böylece şirketlerin kredibilitesi ile finansal yeterlilikleri artmaktadır. Ayrıca sermaye kaybı ile borca batık olmaya ilişkin hesaplamalarda avantaj sağlanmaktadır.

Ayrıca amortismana tabii değerleri gerçek değerlerine yaklaştığı için ayırdıkları amortisman tutarları artmakta ve bu kıymetlerin elden çıkarılması durumunda oluşacak fiktif kârların da önüne geçilmektedir.

Sonuç

Enflasyonun yüksek olduğu dönemlerde şirketlerin iktisadi kıymetlerini gerçek değerlerine yaklaştırma imkânı sağlayan yeniden değerleme uygulaması şirketlerin bilançolarını düzeltmelerine büyük katkı sağlamaktadır. Bu uygulama, hem şirketlerin finansal kurumlar nezdinde finansal yeterliliklerini artırmakta, hem de bu kıymetlerin elden çıkarılması durumunda maliyet bedellerinde artış sağlanması nedeniyle fiktif kârların oluşmasını da önlemektedir.